Vorbemerkung:
Die Spaltung unterscheidet sich von der Verschmelzung durch Vermögensübertragung im Wege partieller Gesamtrechtsnachfolge. Neben der hier nicht in Betracht kommenden Aufspaltung (§ 123 Abs. 1 UmwG) sind noch die Abspaltung (§ 123 Abs. 2 UmwG) sowie die Ausgliederung (§ 123 Abs. 3 UmwG) zu unterscheiden. § 125 Satz 1 UmwG ordnet für die Spaltung – mit wenigen Ausnahmen – eine entsprechende Anwendung der für die Verschmelzung geltenden Vorschriften an (§§ 2 – 122 UmwG).
Bei der Abspaltung ist die Gegenleistung für die Vermögensübertragung den Anteilseignern des übertragenden Rechtsträgers zu gewähren.
Die Ausgliederung entspricht der Abspaltung mit der Besonderheit, dass die Anteile des übernehmenden Rechtsträgers nicht den Anteilseignern des übertragenden Rechtsträgers, sondern dem übertragenden Rechtsträger selbst zu gewähren sind. Für den übertragenden Rechtsträger stellt sich die Ausgliederung als ein (wertgleicher) Tausch der ausgegliederten Vermögensgegenstände und Schulden gegen die Anteile des übernehmenden Rechtsträgers dar (WPH II 2002, E 105).
Besondere Fragestellungen
1. Frage:
Kann ein Verschmelzungsvertrag, der bspw. im Jahr 2007 geschlossen wird, auf den 31.12.2006 zurückbezogen werden?
Antwort:
Unabhängig vom vereinbarten Spaltungsstichtag liegt das wirtschaftliche Eigentum des zu übertragenden Vermögens am Abschlussstichtag bei dem übertragenden Rechtsträger. Die Beschlussfassung im neuen Jahr ist ein wertbegründendes Ereignis, dem unabhängig vom vereinbarten Spaltungsstichtag keine werterhellende Bedeutung über die Verhältnisse zum Abschlussstichtag beizumessen ist (IDW HFA 2/1977, 2.21.(1)).
2. Frage:
Kann bei Abschluss des Spaltungsvertrags in 2006 in den Jahresabschlüssen des übertragenden und übernehmenden Rechtsträgers die Vermögensübertragung bereits abgebildet werden, obwohl der zivilrechtliche Eigentumswechsel erst mit Eintragung der Spaltung in das Handelsregister des übernehmenden Rechtsträgers erfolgt.
Antwort:
Sind auf Abschlussstichtage vor der Eintragung der Spaltung Jahresabschlüsse der beteiligten Rechtsträger aufzustellen, so ist allgemein handelsrechtlichen Grundsätzen entsprechend für die Vermögenszuordnung nicht auf das zivilrechtliche Eigentum abzustellen, das erst mit Eintragung der Spaltung übergeht, sondern auf das wirtschaftliche Eigentum zum Abschlussstichtag.
Die geht nach Auffassung der Stellungnahme IDW HFA 2/1997 unter folgenden kumulativ zu erfüllenden Voraussetzungen bereits vor Eintragung auf den übernehmenden Rechtsträger über:
- Bis zum Abschlussstichtag muss ein Spaltungsvertrag formwirksam geschlossen worden sein; außerdem müssen die Spaltungsbeschlüsse sowie ggf. die Zustimmungserklärungen der Anteilseigner vorliegen.
- Der vereinbarte Spaltungsstichtag muss vor dem Abschlussstichtag liegen oder mit diesem zusammenfallen.
- Die Spaltung muss bis zur Beendigung der Aufstellung des Jahresabschlusses eingetragen sein oder es muss mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit davon ausgegangen werden können, dass die Eintragung erfolgen wird.
- Es muss faktisch oder im Spaltungsvertrag durch eine entsprechende Regelung im Spaltungsvertrag sichergestellt sein, dass der übertragenden Rechtsträger nur im Rahmen eines ordnungsgemäßen Geschäftsgangs oder mit Einwilligung des übernehmenden Rechtsträgers über die Vermögensgegenstände verfügen kann.
3. Frage:
Müssen die zu übertragenden Vermögensgegenstände und Schulden bereits im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses dem Grunde und der Höhe nach hinreichend bestimmt sein oder reicht deren Bestimmbarkeit dem Grunde nach, weil die Werte ja erst im Rahmen der Abschlusserstellungen ermittelt werden?
Antwort:
Gemäß § 126 Abs. 1 Nr. 9 UmwG ist die Aufteilung und genaue Bezeichnung der übergehenden Gegenstände des Aktiv- und Passivvermögens Bestandteil des Spaltungs- und Übernahmevertrags. Die Ausgliederung stellt einen als Tauschvorgang abzubildenden laufenden Geschäftsvorfall dar. Die als Gegenleistung erhaltenen Anteile sind nach den für Tauschgeschäfte entwickelten Regeln zu bewerten (IDW HFA 2/1997 Abschn. 32212.)
Im Fall der hier wahrscheinlichen Anwendung der Buchwertklausel des § 24 UmwG ist in den Spaltungsvertrag eine entsprechende Klausel aufzunehmen, dass sich der Wert der neuen Anteile nach den Buchwerten zum Abschlussstichtag richten wird.
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